Informativo tributário
Assunto: alíquota média prevista na Instrução normativa 01/2020 – Estado de Goiás
De acordo com o art. 1º INSTRUÇÃO DE SERVIÇO Nº 01/2020 -SCF, DE 31 DE AGOSTO DE 2020 “Ficam instituídos a Alíquota Efetiva Média e o Percentual de Mercadorias Tributadas, por Código Nacional de Atividade Econômica – CNAE, constantes no Anexo Único desta Instrução, que serão adotados na fiscalização dos contribuintes optantes pelo Simples Nacional”.
Com todo respeito as autoridades públicas constituídas, a edição da referida Instrução de Serviços ofende o princípio da legalidade estrita exigida na cobrança de tributos, segundo a analise da legislação a seguir.
A LEGALIDADE TRIBUTÁRIA EM SI
A lei tributária, conforme ex vi dos artigos: 5º, II e artigo 150 I e III “a”, IV todos da Constituição Federal em vigor possui características específicas, isto é, prevê a hipótese de incidência do tributo, seus sujeitos ativos e passivos, base de cálculo e alíquotas, os elementos essenciais do lançamento devem estarem conforme previsto no art. 97 do CTN e art. 149 da constituição Federal.
CONSTITUIÇÃO FEDERAL
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
I – Exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre
II – operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior
[…]§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte
I – será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal;
CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL
Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:
IV – a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto nos arts. 21, 26, 39, 57 e 65;
LEI COMPLEMENTAR 97/96 – ICMS
Art. 19. O imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou por outro Estado.
Art. 20. Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação.
LEI COMPLEMENTAR DO ESTADO DE GOIÁS Nº104/2013
Art. 2º São objetivos deste Código:
[…]II – proteger o contribuinte contra o exercício abusivo do poder de fiscalizar, de lançar e de cobrar tributo e/ou multa, que deverão ser prévia e integralmente instituídos por lei;
Art. 6º São garantias do contribuinte
[…]
XIV – não ver instaurado, pelo Fisco Estadual, regime especial de fiscalização ausente de previsão legal e que não observe os direitos e garantias do contribuinte contempladas na Constituição Federal de 1988 e demais atos normativos
XVII – ver observado pelas Autoridades Fiscais o princípio da não-cumulatividade do ICMS, notadamente em caso de lavratura de auto de infração que importe, direta ou indiretamente, na descaracterização, cancelamento ou anulação a regime especial de recolhimento e apuração do imposto, ou seja, em situação na qual o contribuinte é obrigado a renunciar, total ou parcialmente, a seus créditos de ICMS.
[…]§ 5º O conteúdo dos atos normativos infralegais se restringirão a esclarecer a aplicação das regras objetivamente estabelecidas por Lei, vedada a restrição a direitos dos contribuintes ou ampliação do alcance de qualquer exigência fiscal
Art. 32. Nos processos administrativos, a Administração Pública deverá observar, dentre outras regras e princípios:
I – a adequação entre os meios e os fins, vedada a imposição de obrigações, restrições e sanções em medida superior àquelas estritamente necessárias a se atingir a finalidade por eles almejada;
Art. 36. São nulos ou inválidos os atos e procedimentos de fiscalização praticados com:
I – incompetência do órgão ou agente, que não poderá, sob nenhuma hipótese, ser objeto de posterior convalidação;
II – omissão de procedimentos essenciais;
III – desvio de poder.
LEI ESTADUAL N° 13.800/2001
Art. 2º – A Administração pública obedecerá, dentre outros, aos princípios da legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança jurídica, interesse público e eficiência.
Parágrafo único – Nos processos administrativos serão observados, entre outros, os critérios de:
I – atuação conforme a lei e o direito;
VI – adequação entre meios e fins, vedada a imposição de obrigações, restrições e sanções em medida superior àquelas estritamente necessárias ao atendimento do interesse público
Art. 53 – A Administração deve anular seus próprios atos, quando eivados de vício de legalidade, e pode revogá-los por motivo de conveniência ou oportunidade, respeitados os direitos adquiridos
LEI ESTADUAL 11.651/91
Art. 55. O imposto (ICMS) é não-cumulativo, compensado-se o que for devido em cada operação ou prestação com o montante cobrado nas anteriores por este ou por outro Estado, observando-se, ainda, o seguinte:
Art. 56. O montante do imposto a pagar resultará da diferença a maior, entre o débito:
I – tratando-se de regime normal de tributação – referente às operações com mercadorias ou prestações de serviços realizadas pelo contribuinte, em determinado período, e o crédito relativo ao ICMS cobrado nas operações ou prestações anteriores
Art. 58. É assegurado ao sujeito passivo, nos termos do disposto na legislação tributária, o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações ou prestações resultantes:
I – de entrada de mercadoria, real ou simbólica, no seu estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo imobilizado
Com efeito, o Poder Executivo não poderá criar ou inovar em matéria tributária, nem mesmo por delegação legislativa, sob pena de flagrante inconstitucionalidade.
O professor Roque Antônio Carrazza, citando o comentário de Paulo de Barros Carvalho, não discrepa desse entendimento senão vejamos: “Assinale-se que à lei instituidora do gravame é vedada deferir atribuições legais a normas de inferior hierarquia, devendo ela mesma, desenhar a plenitude da regra matriz da exação…”
O venerável mestre Geraldo Ataliba já dispunha de forma escorreita:
O princípio da legalidade decorre dos princípios fundamentais do Estado constitucional e de direito, sendo exigência elementar e natural do sistema constitucional vigente.
[… Não se limita, pois, a lei a estabelecer o tributo, mas regular a relação tributária em todos os seus elementos e em todo seu desenvolvimento, determinando com precisão máxima os desenvolvimentos, determinando com precisão máxima os casos nos quais o imposto é devido, as pessoas obrigadas ao pagamento, o montante deste, os modos e formas de lançamento e recolhimento. (Ataliba, 1968, p. 153-154).]Vimos, então, que o princípio da legalidade tributária tem sede constitucional e está previsto na afirmação explícita de que nenhum ente estatal pode exigir no lançamento de crédito tributário os elementos essenciais (hipótese de incidência, sujeito ativo, sujeito passivo, base de cálculo, alíquota), sem lei que o estabeleça.
Se somente a lei pode criar tributos, somente a lei pode aumentar, ressalvadas as exceções previstas pela própria Constituição Federal. Admitir outras situações fora das exceções constitucionais seria o mesmo que admitir que norma inferior modifique o que em lei foi estabelecido, o que constitui um absurdo.
Na sistemática jurídica brasileira somente a lei tomada na acepção específica, ou seja, fruto de um processo legislativo previamente traçado pela Constituição Federal, pode criar alíquotas tributária. Além do mais, a lei deve ser geral e abstrata, produto da vontade dos representantes do povo.
A lei tributária deve conter a descrição minuciosa do fato imponível, como também o fundamento da conduta da Administração Fazendária, bem como o critério de fiscalização no caso concreto, de modo que através de um processo silogístico (premissa maior a lei, premissa menor os fatos) possa chegar-se à correta exação.
A lei tributária deve conter todos os elementos, para a identificação do fato imponível, ficando vedado qualquer avaliação pessoal do agente administrativo, assim como uma análise discricionária do fato, para adentrar no combalido patrimônio do contribuinte, através da criação da artificial e ilegal alíquota de próxima da alíquota cheia, ou seja, alíquota interna não prevista no artigo 27 da lei 11.651/91(CTE).
Assim, o princípio da legalidade tributária possui tipicidade fechada, sendo numerus clausus, o que impede o Superintendente de Assuntos Tributários do Estado de Estado de Goiás de se valer de mirabolantes artifícios numéricos para criar alíquotas diversas da estabelecida no art. 27 da lei 11.651/91.
Também não há discricionariedade para a Fazenda Pública Estadual frente ao fato imponível. Uma vez ocorrido fato gerador o Auditor fiscal, deverá aplicar a lei ao caso concreto, não lhe cabendo julgar da conveniência ou da oportunidade da cobrança do tributo, muito menos legislar sobre os elementos essenciais do lançamento. Portanto, para o contribuinte optante pelo SIMPLES NACIONAL o imposto a pagar deve ser apurado conforme anexo I da LC 123/2023.
De sorte que, para se considerar cumprido o princípio da legalidade, todos os elementos do tributo devem estar abstratamente previstos em lei, não sendo permitido ao fisco goiano qualquer valoração à respeito do mesmo.
Assim, não deve prevalecer o entendimento dos que defendem a tese de que a Administração Fazendária possa burlar a alíquota prevista no ou no artigo 27 da Lei estadual nº 11.651/91 e anexo I Lei complementar do SIMPLES NACIONAL
Nesse sentido decidiu o relator Ministro Humberto Martins, Segunda Turma do STJ no Resp nº 1.534.487/PR, decidindo que o ato normativo deve respeitar seis limites frente a lei.
[…No Direito brasileiro, os chefes do Poder Executivo podem regulamentar a lei por meio de Decreto, facultando-se, ademais, à autoridade administrativa editar atos normativos administrativos gerais – como Portarias e Resoluções – com o intuito de disciplinar e instrumentalizar a boa aplicação da legislação que lhes é superior. Em ambos os casos as normas administrativas editadas não precisam repetir, palavra por palavra, o que está na lei, desde que respeitem seus limites, principiologia, estrutura e objetivos.]Com efeito é basilar o entendimento jurisprudencial do STJ, no sentido de que um ato infralegal não pode disciplinar e instrumentalizar o que não está previsto em qualquer lei.
No caso da instrução de serviço nº 01/2020-SCF/2020), o Superintendente usurpou a competência legislativa ao transbordar o conteúdo do artigo 27 da Lei estadual nº 11.651/91, vejamos a jurisprudência pertinente do STJ a seguir:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. VIOLAÇÃO DO ART. 1.022 DO CPC/2015. NÃO OCORRÊNCIA. DEMURRAGE. DESPESAS DE SOBRESTADIA. ONDICIONAMENTO DO DESEMBARAÇO ADUANEIRO AO PAGAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. PODER REGULAMENTAR. TRANSBORDAMENTO.
- (…)
2. A Portaria SRF n. 121/2001 VIOLOU O PRINCÍPIO DA LEGALIDADE, AO TRANSBORDAR O CONTEÚDO DA LEI (ART. 18 DA LEI N. 9.779/1999), considerando que inclui, além do pagamento das despesas decorrentes da permanência da mercadoria em recinto alfandegado, a exigência de comprovação do pagamento do valor da indenização de sobrestadia ou demurrage para dar andamento aos pedidos de início e retomada de despacho de importação de mercadorias abandonadas. Nesse sentido: AgInt no REsp n. 1.772.510/PR, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 26/2/2019, DJe 1/3/2019; REsp n. 1.691.108/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 5/10/2017, DJe 28/11/2017 e REsp n. 1.573.871/PR, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe 28/10/2016.
3. Recurso especial não provido. (STJ. REsp n. 1.779.550/PR, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 16/11/2021, DJe de 23/11/2021 – destaquei)
INTERMINISTERIAL 326/77 E INSTRUÇÃO NORMATIVA 267/02. ILEGALIDADE.
PRECEDENTES. ART. 1º DA LEI 6.321/76. FORMA DE CÁLCULO. DEDUÇÃO SOBRE O LUCRO TRIBUTÁVEL DA EMPRESA E NÃO SOBRE O IMPOSTO DE RENDA DEVIDO. REFLEXO NO CÁLCULO DO ADICIONAL DO IMPOSTO DE RENDA. AFASTAMENTO DA VEDAÇÃO CONSTANTE DO ART. 3º, §4º, DA LEI 9.249/95. RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE PROVIDO.
1. (…)
2. A Portaria Interministerial 326/77 e a Instrução Normativa 267/02, ao fixarem custos máximos para as refeições individuais como condição ao gozo do incentivo fiscal previsto na Lei 6.321/76, violaram o princípio da legalidade, porque extrapolaram os limites do poder regulamentar. Precedentes do STJ.
- Os benefícios instituídos pelas Leis 6.297/75 e 6.321/76 aplicam-se ao adicional do Imposto de Renda da seguinte maneira: deduz-se as correspondentes despesas do lucro da empresa, chegando-se ao lucro real, sobre o qual deverá ser calculado o adicional.
Precedentes do extinto TFR e do STJ.. Recurso Especial da União não provido Recurso Especial do contribuinte provido.(STJ. REsp n. 1.754.668/RS, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 2/10/2018, DJe de 11/3/2019 – destaquei
PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. CÉDULA DE CRÉDITO RURAL. RENEGOCIAÇÃO DE DÍVIDA EM QUE O DEVEDOR FIGURA COMO DEVEDOR PRINCIPAL. INDEPENDENTEMENTE DA EXISTÊNCIA DE OUTRAS EM QUE FIGURE COMO CODEVEDOR. RESOLUÇÃO. EXTRAPOLAÇÃO DO PODER REGULAMENTAR.
(…)
O art. 8º da Lei 11.755/08 prevê a possibilidade de renegociação de dívidas originárias de operações de crédito rural inscritas em Dívida Ativa da União, sem dispor que deve abranger também aquelas em que o devedor figura como corresponsável.
Logo, o art. 12, § 2º, da Portaria 643/2009 da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional extrapolou o Poder Regulamentar, ao prever que, na negociação da dívida, deverão constar tanto os débitos em que o devedor figura como responsável principal quanto aqueles em que figura como corresponsável, o que o torna ilegal. Recurso especial improvido.
(STJ. REsp n. 1.534.487/PR, relator Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em
29/8/2016, DJe de 10/10/2016 – destaquei)
TRIBUTÁRIO. INSTRUÇÃO NORMATIVA/SRF Nº 25/99. LEI Nº 9.718/98. BENEFÍCIO FISCAL PREVISTO NO DECRETO-LEI Nº 1.598/77. CUSTO ORÇADO. IMPOSIÇÃO DE IMPOSIÇÃO DE RESTRIÇÃO NÃO PREVISTA NA LEI. AFRONTA AO PRINCÍPIO DA LEGALIDADE.
(….)
8. O ato administrativo, no Estado Democrático de Direito, está subordinado ao princípio da legalidade (CF/88, arts. 5º, II, 37, caput, 84, IV), o que equivale a assentar que a Administração só pode atuar de acordo com o que a lei determina. Desta sorte, ao expedir um ato que tem por finalidade regulamentar a lei (decreto, regulamento, instrução, portaria, etc.), não pode a Administração inovar na ordem jurídica, impondo obrigações ou limitações a direitos de terceiros.
9. Consoante a melhor doutrina, “é livre de qualquer dúvida ou entre dúvida que, entre nós, por força dos arts. 5, II, 84, IV, e 37 da Constituição, só por lei se regula liberdade e propriedade; só por lei se impõem obrigações de fazer ou não fazer. Vale dizer: restrição alguma à liberdade ou à propriedade pode ser imposta se não estiver previamente delineada, configurada e estabelecida em alguma lei, e só para cumprir dispositivos
legais é que o Executivo pode expedir decretos e regulamentos.” (Celso Antônio Bandeira de Mello. Curso de Direito Administrativo, São Paulo, Malheiros Editores, 2002).
(STJ. REsp n. 665.880/RS, relator Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 14/2/2006, DJ de 13/3/2006, p. 199 – destaquei)
Infere-se, que a motivação do ato administrativo deve ser explícita, clara e congruente, vinculando o agir do administrador público e conferindo o atributo de validade ao ato. Viciada a motivação, inválido resultará o ato, por força da teoria dos motivos determinantes, conforme inteligência do art. 50, § 1º, da Lei n. 9.784/1999.
Assim, todo ato administrativo tem como requisito indispensável, além da competência, que no caso, falta ao Superintendente, sem a qual este se torna inapto a emanar qualquer efeito no mundo jurídico.
Nesse sentido:
APELAÇÃO CÍVEL. AÇÃO ANULATÓRIA DE ATO ADMINISTRATIVO. PROCESSO ADMINISTRATIVO DISCIPLINAR. MÉRITO ADMINISTRATIVO. IMPOSSIBILIDADE DE REFORMA DA DECISÃO. PRESCRIÇÃO DA PRETENS ÃO PUNITIVA.
1. Ao Poder Judiciário cabe examinar a legalidade formal do Processo Administrativo Disciplinar (PAD), não havendo possibilidade de ingressar no exame do mérito do ato administrativo.
2. O termo inicial da prescrição da pretensão punitiva disciplinar, nos processos administrativos disciplinares, é a data do conhecimento do fato pela autoridade competente para a instauração do procedimento administrativo, e não da ciência da infração por qualquer servidor público. APELAÇÃO CÍVEL CONHECIDA E DESPROVIDA. (TJ-GO – Apelação (CPC): 00608949820168090051, Relator: ORLOFF NEVES ROCHA, Data de Julgamento: 22/04/2019, 1ª Câmara Cível, Data de Publicação: DJ de 22/04/2019). Grifei
No enunciado do artigo 97 do CTN o legislador federal disciplinou a previsão legal em matéria tributária no art. 5º inciso II e art. 150, I da Constituição Federal.
Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:
IV – a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto nos arts. 21, 26, 39, 57 e 65;
Desse modo, o artigo 97 do CTN exige lei formal para a instituição de alíquota na cobrança de imposto, no caso o ICMS. Assim, estabelece a obrigatoriedade da alíquota seja fixada por lei por ser um dos elementos essenciais à caracterização do tributo, viabilizando-se, assim o controle da legalidade pelo contribuinte fiscalizado.
Havendo desconformidade da lei ou ato administrativo com Carta Magna, tal ato deverá ser fulminado de vício de inconstitucionalidade, cujo efeito imediato será a declaração de nulidade.
O legislador estadual conferiu ao contribuinte goiano a nulidade do ato praticado por servidor público estadual incompetente e/ou com desvio de poder, vejamos:
LC estadual 104/2013, art. 36. São nulos ou inválidos os atos e procedimentos de fiscalização praticados com:
I – Incompetência do órgão ou agente, que não poderá, sob nenhuma hipótese, ser objeto de posterior convalidação;
III – desvio de poder.
Por fim, como visto, o ato do Superintendente de Assuntos Tributários do Estado de Goiás que criou tabela prevendo alíquotas do ICMS para empresas optantes do Simples Nacional diferente da prevista na lei própria da microempresa. Agiu com desvio de poder.
Uma publicação dos Consultores tributários da Paiva e Camargos – https://paivaecamargos.com.br/empresa
Benjamim Camargo – Auditor Fiscal do Estado de Goiás, aposentado;
Idelmar de Paiva Neto – Auditor Fiscal do Estado de Goiá de Goiás, aposentado;
Rodrigo dos Santos Camargos – Advogado
Fernando dos Santos Camargos – Perito em auditoria tributária previstas no art. 25 da Lei 11.651/91.
Goiânia, 29 de dezembro de 2024.